(五)完工百分比法的运用
1.完工进度的确定
①累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例
②已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例
③根据实际测定的完工进度确定
注意：在运用累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例确定完工进度时，累计实际发生的合同成本不包括与合同未来活动相关的合同成本(如：施工中尚未安装、使用的材料成本)，以及在分包工程工作量完成之前预付给分包单位的款项(根据分包工程进度支付的分包工程进度款，应构成累计实际发生的合同成本)。
当期确认的合同收入=合同总收入×完工进度-以前会计期间累计已确认的收入
当期确认的合同费用=合同预计总成本×完工进度-以前会计期间累计已确认费用后的金额
当期确认的合同毛利=当期确认的合同总收入-当期确认的合同费用
2.合同预计损失的处理
如果建造合同的预计总成本超过合同总收入，则形成合同预计损失，应提取损失准备，并确认为当期费用。合同完工时，将已提取的损失准备冲减合同费用。
合同预计损失=(预计总成本-合同总收入)×(1-完工百分比)
提取损失准备时：
借：资产减值损失
贷：存货跌价准备
【例题28·计算分析题】(教材【例11-13】)某建筑企业签订了一项总金额为2 700 000元的固定造价合同，合同完工进度按照累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例确定。工程已于20×7年2月开工，预计20×9年9月完工。最初预计的工程总成本为2 500 000元，到20×8年底，由于材料价格上涨等因素调整了预计总成本，预计工程总成本已为3 000 000元。该建筑企业于20×9年7月提前两个月完成了建造合同，工程质量优良，客户同意支付奖励款300 000元。建造该工程的其他有关资料如表11—2所示。
表11—2 单位：元
| 项 目 | 20×7年 | 20×8年 | 20×9年 |
| 累计实际发生成本 | 800 000 | 2 100 000 （本年成本1 300 000） | 2 950 000 （本年成本850 000） |
| 预计完成合同尚需发生成本 | 1 700 000 | 900 000 | - |
| 结算合同价款 | 1 000 000 | 1 100 000 | 900 000 |
| 实际收到价款 | 800 000 | 900 000 | 1 300 000 |
该建筑企业对本项建造合同的有关账务处理如下(为简化起见，会计分录以汇总数反映，有关纳税业务的会计分录略)：
『正确答案』
注：建造承包商承包的工程项目完工的，工程施工大于工程结算的差额列示为流动资产，工程施工小于工程结算的差额列示为流动负债。
(1)20×7年账务处理如下：
登记实际发生的合同成本：
借：工程施工——合同成本 800 000
贷：原材料、应付职工薪酬、机械作业等 800 000
登记已结算的合同价款：
借：应收账款 1 000 000
贷：工程结算 1 000 000
登记实际收到的合同价款：
借：银行存款 800 000
贷：应收账款 800 000
确认计量当年的合同收入和费用，并登记入账：
20×7年的完工进度=800 000÷2 500 000×100%=32%
20×7年确认的合同收入=2 700 000×32%=864 000(元)
20×7年确认的合同费用=2 500 000×32%=800 000(元)
20×7年确认的合同毛利=864 000-800 000=64 000(元)
借：主营业务成本 800 000
工程施工——合同毛利 64 000
贷：主营业务收入 864 000
(2)20×8年的账务处理如下：
登记实际发生的合同成本：
借：工程施工——合同成本 1 300 000
贷：原材料、应付职工薪酬、机械作业等 1 300 000
登记结算的合同价款：
借：应收账款 1 100 000
贷：工程结算 1 100 000
登记实际收到的合同价款：
借：银行存款 900 000
贷：应收账款 900 000
确认计量当年的合同收入和费用，并登记入账：
20×8年的完工进度=2 100 000 ÷3 000 000×100%=70%
20×8年确认的合同收入=2 700 000×70%-864 000=1 026 000(元)
20×8年确认的合同费用=3 000 000×70%-800 000=1 300 000(元)
20×8年确认的合同毛利=1 026 000-1 300 000=-274 000(元)
20×8年确认的合同预计损失
=(3 000 000-2 700 000)×(1-70%)
=90 000(元)
借：主营业务成本 1 300 000
贷：主营业务收入 1 026 000
工程施工——合同毛利 274 000
借：资产减值损失 90 000
贷：存货跌价准备 90 000
(3)20×9年的账务处理如下：
登记实际发生的合同成本：
借：工程施工——合同成本 850 000
贷：原材料、应付职工薪酬、机械作业等 850 000
登记结算的合同价款：
借：应收账款 900 000
贷：工程结算 900 000
登记实际收到的合同价款：
借：银行存款 1 300 000
贷：应收账款 1 300 000
确认计量当年的合同收入和费用，并登记入账：
20×9年确认的合同收入=(2 700 000+300 000)-(864 000+1 026 000)=1 110 000(元)
20×9年确认的合同费用=2 950 000-800 000-1 300 000=850 000(元)
20×9年确认的合同毛利=1 110 00-850 000=260 000(元)
借：主营业务成本 850 000
工程施工——合同毛利 260 000
贷：主营业务收入 1 110 000
20×9年工程全部完工，应将“存货跌价准备”科目相关余额冲减“主营业务成本”，同时将“工程施工”科目的余额与“工程结算”科目的余额相对冲：
借：存货跌价准备 90 000
贷：主营业务成本 90 000
借：工程结算 3 000 000
贷：工程施工——合同成本 2 950 000
——合同毛利 50 000
【例题29·计算分析题】(教材【例11-14】)某建筑公司与客户签订了一项总金额为l20万元的建造合同。第一年实际发生工程成本50万元，双方均能履行合同规定的义务，但建筑公司在年末时对该项工程的完工进度无法可靠确定。
本例中，该公司不能采用完工百分比法确认收入。由于客户能够履行合同，当年发生的成本均能收回，所以公司可将当年发生的成本金额同时确认为当年的收入和费用，当年不确认利润。其账务处理如下：
『正确答案』
借：主营业务成本 500 000
贷：主营业务收入 500 000
如果该公司当年与客户只办理价款结算30万元，其余款项可能收不回来。这种情况下，该公司只能将30万元确认为当年的收入，50万元应确认为当年的费用。其账务处理如下：
借：主营业务成本 500 000
贷：主营业务收入 300 000
工程施工——合同毛利 200 000
使建造合同的结果不能可靠估计的不确定因素不复存在的，就不应再按照上述规定确认合同收入和费用，而应转为按照完工百分比法确认合同收入和费用。
